C.P.C. Efrén Hernández Valdez *

La consideración histórica de las disposiciones aplicables a la disolución de las sociedades mercantiles nos muestra una relación fuerte y complicada entre dos principios contrapuestos, el de la disolución voluntaria y por motivos estrictamente personales de los socios, y por otro lado, la disolución derivada de circunstancias ajenas a la voluntad individual de cada uno de ellos.

A las circunstancias que según la ley son capaces de poner fin al contrato constitutivo de una sociedad, se les llaman causas de disolución, es decir, es la situación de la sociedad que pierde su capacidad jurídica para el cumplimiento del fin para el que se creó y que solo subsiste para la resolución de los vínculos establecidos por la sociedad con terceros, por aquella con los socios y por éstos entre sí.

Entorno legal

La disolución total de la sociedad no es sino un fenómeno previo a su extinción, o sea, a la liquidación.

La disolución no hace desaparecer a la persona moral, pero si modifica su objeto, ya que le impide continuar desarrollando su actividad normal, debiéndose limitar a finiquitar las operaciones que se hayan realizado para finalmente distribuir el patrimonio neto entre los socios o accionistas.

La liquidación es la fase de la vida de la sociedad que antecede a su extinción definitiva caracterizada por la cancelación de su registro. A diferencia de la disolución de la sociedad, la liquidación no es un acto, sino un procedimiento, una serie de operaciones sucesivas dirigidas a hacer posible el reparto del patrimonio social entre socios, previa satisfacción de los acreedores sociales.

El artículo 2726 del Código Civil Federal señala que una vez disuelta la sociedad se pondrá inmediatamente en liquidación; la cual se practicará dentro del plazo de seis meses, salvo pacto en contrario, además debe agregarse a su razón social o denominación social las palabras “EN LIQUIDACIÓN”.

La Ley General de Sociedades Mercantiles en nuestro país, establece en el Art. 234 que una vez disuelta la sociedad, se pondrá en liquidación, es decir, reconoce los principios de la Sociedades al quedar en estado de disolución, de igual manera, en el Art. 244 de la misma ley establece que los efectos para crear una disolución en la sociedad y aún en ese estado, conservará su personalidad jurídica para los efectos de liquidación.

Por lo tanto, se puede concluir que la “Liquidación “ es el conjunto de operaciones que debe realizarse en una sociedad que ha incurrido en causal de disolución, tendientes a la realización de su activo, el pago de su pasivo y la determinación, si es que hubiere, del remanente del patrimonio social repartible entre los socios, la cual estará a cargo de uno o más liquidadores que serán representantes legales de la sociedad y responderán solidariamente por los actos que ejecuten excediéndose de los límites de su encargo.

Entorno fiscal

Ley del Impuesto al Valor Agregado
Con motivo de reformas de 2002, a partir de este año, el impuesto se calcula por cada mes de calendario y se paga a más tardar el día 17 del mes siguiente al que corresponda el pago.

Ley del Impuesto Sobre la Renta
Referente a las declaraciones de Sociedades en Liquidación, el Art. 12 establece que dentro del mes siguiente a la fecha en la que termine la liquidación de una sociedad, el liquidador deberá presentar la declaración final del ejercicio de liquidación. El liquidador deberá presentar pagos
provisionales mensuales a cuenta del impuesto del ejercicio de la liquidación, en los términos del articulo 14 de la Ley del Impuesto Sobre la Renta, en tanto se lleve a cabo la liquidación total del activo, sin considerar en dichos pagos los activos de establecimientos ubicados en el extranjero.
Al termino de cada año de calendario se deberá presentar una declaración, a mas tardar el 17 de enero del año siguiente, en donde se determinará y enterará el impuesto correspondiente al periodo comprendido desde el inicio de la liquidación y hasta el ultimo mes del año que se trate acreditando los pagos provisionales y anuales efectuados con anterioridad.

La última declaración será la del ejercicio de liquidación, la cual incluirá los activos de los establecimientos ubicados en el extranjero y se deberá presentar a más tardar el mes siguiente a aquel en el que termine la liquidación.

Para los efectos de esta Ley, se entenderá que una persona moral residente en México se liquida, cuando deje de ser residente en México en los términos del Código Fiscal de la Federación o conforme a lo previsto en un tratado para evitar la doble tributación en vigor. En este caso, para calcular el impuesto derivado de la liquidación de la persona moral, se consideraran enajenados todos los activos que se tengan en México y en el extranjero y se considerará, como valor de los mismos, el de mercado a la fecha del cambio de residencia; cuando no se conozca dicho valor, se estará al avalúo que para tales efectos lleve a cabo persona autorizada por las autoridades fiscales. El impuesto que se determine se deberá enterar dentro de los 15 días siguientes a aquél en el que suceda el cambio de residencia fiscal.

Para los efectos del párrafo anterior, se deberá nombrar un representante legal, quien será responsable solidario por las contribuciones que deba pagar la persona moral residente en México que se liquida, salvo en el caso de que dicha persona moral presente un dictamen formulado por contador público registrado en el que se indique que el cálculo del impuesto se realizó de acuerdo con las disposiciones fiscales aplicables.

PAGO PROVISIONAL E IMPUESTO SOBRE LA RENTA DEL PERIODO DE LIQUIDACIÓN Y OTRAS DISPOSICIONES

De acuerdo a lo establecido en el Art. 12, primer párrafo, una vez que inicia el periodo de liquidación, se presentarán declaraciones mensuales en los cuales se determinará el impuesto del período.
A continuación se presenta un ejemplo de este procedimiento.
Datos
Compañía XXX, S.A. de C. V.
Fecha de la Asamblea de accionista en la que
Se acuerda la disolución: 31 de marzo de 2007
Fecha de inicio de la liquidación según acta: 1 de mayo de 2007
Fecha de terminación de la liquidación: 16 de agosto de 2008

Planteamiento de resolución
1 Por el ejercicio de 2006 se debió presentar la declaración en el mes de marzo de 2007.

2 Por el período irregular de 4 meses, de enero a abril de 2007, la compañía realizo el cálculo del ISR del mencionado período y presento declaración el 31 de julio de 2007. En relación con las declaraciones informativas, considero que éstas se debieron presentar en el mes de febrero de 2008, toda vez que el artículo 86 de la LISR, no hace referencia a ejercicios irregulares, y sólo menciona como supuesto al año anterior, en virtud de ello, por omisión considero como fecha el mes mencionado.

3 Por el período de liquidación se calcularán y presentarán los siguientes pagos.

DECLARACIÓNES MENSUALES DEL I.S.R.
Mayo a Dic. de 2007
DECLARACIÓN ANUAL DEL I.S.R.
Mayo de 2007 a Diciembre de 2007

DECLARACIÓN FINAL DEL ISR POR EL EJERCICIO DE LIQUIDACIÓN
Mayo de 2007 a Agosto de 2008

Notas:
1. Respecto del pago del IVA, éste se efectuará por los mismos períodos y en las mismas fechas en que venía realizando con anterioridad al inicio del período de liquidación.

2. Sobre el cálculo de la Participación de los Trabajadores en la Utilidades (PTU), el Art. 16 del Ley no especifica el procedimiento para los casos de liquidación, en adición a lo anterior el Art. 11 del Código Fiscal de la Federación establece que habrá un ejercicio por todo el tiempo que dure la liquidación, por tal razón se considerará el mismo período que para el pago de impuesto sobre la renta, que en este ejemplo será desde mayo 2007 hasta agosto de 2008.

Las declaraciones informativas se presentarán el 15 de febrero de 2009, en virtud de que la ley no prevé una fecha para estos casos de liquidación.

El Código Fiscal de la Federación Establece que el ejercicio de liquidación comprenderá todo el tiempo que dure la liquidación. (Art. 11)

Dictamen fiscal.

Las disposiciones relacionadas con la presentación del dictamen fiscal, en el Art. 32-A Frac. III CFF.- se establece que en los casos de liquidación, tendrán la obligación de hacer dictaminar sus estados financieros del período de liquidación, los contribuyentes que en el ejercicio regular inmediato anterior al período de liquidación hubieran estado obligados a hacer dictaminar sus estados financieros y, el Art. 49 del Reglamento del Código Fiscal de la Federación establece que, cuando los contribuyentes estén obligados a presentar el dictamen de sus estados financieros con motivo de la liquidación de una sociedad, dicho dictamen se podrá presentar tanto por el ejercicio comprendido entre el 1 de enero del año de calendario en que ocurra la liquidación y la fecha en que se presente el aviso de liquidación, así como por el ejercicio en que la sociedad esté en liquidación. El dictamen de referencia deberá presentarse dentro de los tres meses siguientes a la presentación de la declaración que con motivo de la liquidación deba elaborarse para los efectos del impuesto sobre la renta.

La presentación del dictamen y los documentos citados fuera de los plazos que prevé este Reglamento, no surtirá efecto legal alguno.

Presentación del dictamen fiscal por el período de liquidación

Tomando el ejemplo presentado en el tema de impuesto sobre la renta, a continuación se presentan los ejercicios y fechas que se deben considerar para la presentación del dictamen fiscal.

2006 2007 2008

Ene-Dic. Ene-Abr. Mayo-Dic. Ene-Agosto

Para este supuesto, considerando que por el ejercicio de 2006 está obligado a presentar dictamen fiscal, procederá lo siguiente:

1. El dictamen de 2006, en apego al artículo 49 del RCFF, se debió presentar en el mes de mayo de 2007.

2. De acuerdo a lo establecido en el segundo párrafo del artículo 32-A, fracción III del CFF, 46 del RCFF, si los ingresos del 2006 exceden a los límites del Art. 32-A, se deberá presentar un dictamen por este ejercicio irregular de 2007 (4 meses) en forma independiente.

3. Sobre el aviso de presentación de dictamen, considerando que por 2006 estuvo obligado y no se presentó aviso, no se localizó disposición relativa a la formalidad para este ejercicio de cuatro meses, sobre todo si por el ejercicio de 2006 los ingresos excedieron a los limites previstos en el Art. 32-A, por lo que por el período irregular esta obligado.

4. En los casos en que los contribuyentes en, apego a lo dispuesto en el Art. 32-A del CFF, optan por presentar el dictamen en forma voluntaria, lo realizarán dentro de los 3 meses siguientes a la terminación del ejercicio, de acuerdo al Art. 49 del RCFF, esto es el 30 de noviembre de 2008. Para estos efectos debió presentar aviso.

5. Cuando el contribuyente opta por no dictaminar, el ejercicio irregular de 4 meses; puede optar por dictaminar el período de liquidación, toda vez que no existe alguna disposición en contrario, para lo cual el dictamen se deberá presentar dentro de los 3 meses siguientes a la terminación de este período de liquidación. Referente al aviso de dictamen, no se localizó alguna disposición de la fecha en la que se debe presentar el mismo.

6. Se preparará el dictamen fiscal por el período irregular de la liquidación el cual comprende 15 meses, de mayo de 2007 a agosto de 2008.

La fecha de presentación será dentro de los tres meses posteriores a la terminación del ejercicio de liquidación, considerando que venía presentando dictámenes en forma obligatoria, toda vez que no localizamos alguna disposición especifica sobre dicha presentación, para este ejemplo seria el 30 de noviembre de 2008, por otra parte, es importante comentar de que no existe un formato de SIPRED que contemple ejercicios de mas de doce meses para estos casos de liquidación.

En base a lo estudiado anteriormente se encontró que tanto en el Código fiscal de la federación, no obstante sus múltiples reformas, como en la normatividad relativa, no se encuentra ninguna disposición que establezca o prevea la obligación de las sociedades mercantiles de proporcionar los datos que permitan mantener actualizado el registro, y aquellas sociedades que de buena o mala fe han sido abandonadas, están en una situación irregular o anormal, por lo que escapan a los controles que constituyen los fines del registro.

Nos encontramos frente a una laguna legal, de graves consecuencias, en prejuicio de terceros de buena fe y de la sociedad en general, ya que un registro de cualquier naturaleza, pero considerando siempre como una institución destinada a preservar la seguridad jurídica que conste de datos, al no encontrarse éstos actualizados, impide proporcionar una visión cierta de una realidad determinada y concreta, desvirtuando los fines perseguidos en su creación.

Para efectos fiscales, las sociedades declaradas en suspensión de actividades deberían seguir presentando declaraciones, cuando menos anuales; ya que dichas sociedades siguen en operación, en virtud de que el efecto inflacionario produciría ingresos acumulables o deducciones autorizadas.

Como ha podido apreciarse, existe una grave laguna en nuestra legislación respecto de la liquidación de sociedades mercantiles abandonadas, puesto que no existe actualmente procedimiento alguno que obligue a las sociedades a celebrar asamblea y nombrar liquidadores, por lo que creo conveniente se reforme o adicione la Ley General de Sociedades Mercantiles, para establecer la facultad, ya sea de la autoridad fiscal, o de cualquier acreedor o deudor con interés en que la sociedad se liquide.

* Miembros de la Comsión Representativa del IMCP ante las Administraciones Generales de Fiscalización del SAT (AGAFF)